200 ok Incluye la corrección de errores publicada en el BON núm. 13, de 19 de enero de 2017. Ref. BON-n-2017-90256. Ley Foral del Impuesto sobre Sociedades El Impuesto sobre Sociedades es un tributo que grava la renta obtenida por las empresas. Como tal, constituye, junto con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el pilar fundamental de la imposición directa en el sistema tributario foral navarro. Dada su importancia resulta necesario que la regulación del Impuesto sobre Sociedades esté perfectamente alineada con su finalidad de ser un instrumento para que los ciudadanos cumplan con justicia y suficiencia el deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica. Las circunstancias que rodean actualmente al Impuesto sobre Sociedades no son propicias ni favorables. Por una parte, desde los ámbitos de la ciudadanía y de la Administración tributaria se viene denunciando con acritud su constante pérdida recaudatoria y la facilidad con que las empresas, en general, y los grupos multinacionales, en particular, pueden realizar determinadas maniobras elusivas o fraudulentas para limitar la carga tributaria. Por el contrario, desde el punto de vista de las empresas, se escuchan quejas significativas sobre su complejidad normativa y existe una notable preocupación acerca de la seguridad jurídica. Sin embargo, un buen Impuesto sobre Sociedades debe abordar con audacia los retos que se derivan de la actual situación e intentar favorecer la existencia de un entorno cómodo, tanto para los contribuyentes como para las Administraciones tributarias. En esa línea, el Impuesto sobre Sociedades de la Comunidad Foral de Navarra ha de ayudar de manera efectiva al incremento de las actividades económicas y debe impulsar la llegada al tejido empresarial navarro de la inversión nacional y extranjera. Y todo ello sin perder de vista la exigencia de que la recaudación tributaria que proporcione este Impuesto ha de ser suficiente, y de que los contribuyentes deben cumplir con esmero el conjunto de sus obligaciones tributarias. Hasta la fecha, el Impuesto sobre Sociedades se encontraba regulado en la ley foral número 24 del año 1996, aprobada el 30 de diciembre. A pesar de que durante toda su vigencia se han ido aprobando las modificaciones pertinentes para ir adaptándola a las necesidades regulatorias puntuales que han ido surgiendo, después de transcurridos veinte años desde su publicación, resulta necesario hacer una revisión global de la regulación del Impuesto con el fin de contar con un texto normativo que, además de refundir toda la regulación general aplicable, constituya una compilación sistemática de normas técnicas que contemplen de forma mejorada y actualizada la compleja realidad tributaria que existe hoy en día. Todo ello, haciendo uso en la medida de lo posible de una redacción sencilla y de un lenguaje claro que facilite su correcta aplicación y evite las inseguridades interpretativas. Esta compleja realidad tributaria nace de la mano del mercado económico al que se enfrentan actualmente las empresas, un mercado caracterizado por ser global y por basarse fundamentalmente en el principio de competitividad. Un aspecto esencial que influye en esta competitividad es la carga tributaria que soportan las empresas. Por ello, con el fin de impulsar a las empresas navarras y en uso de la potestad de esta Comunidad Foral para mantener, establecer y regular su propio régimen tributario, potestad expresamente recogida en el artículo 45 de la Ley Orgánica de Reintegración y Amejoramiento del Régimen Foral de Navarra, se han mantenido en esta ley foral las principales medidas fiscales forales incentivadoras que se encontraban reguladas en la Ley Foral 24/1996. Estas son la exención por reinversión de beneficios extraordinarios, la reserva especial para inversiones, la deducción por inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias, la deducción por creación de empleo, además de la importante deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica. Adicionalmente, se han incorporado nuevos incentivos consistentes en la eliminación del límite de aplicación para determinadas deducciones y la mejora de las medidas de apoyo al emprendimiento. En definitiva, se han conservado las principales instituciones tributarias propias que componen la denominada «imagen de la foralidad». Con idéntico propósito, se mantienen en su integridad los tipos de gravamen existentes en la actualidad, en una prueba más de que se pretende preservar las características determinantes de las peculiaridades que identifican desde hace años a la imposición foral del Impuesto sobre Sociedades. En esa línea continuista se conserva también sin variación el sistema de amortización fiscal, la obligación de realizar el pago fraccionado y el régimen específico de la pequeña empresa. Se considera que todo ello proporciona la necesaria estabilidad normativa y garantiza la solidez y suficiencia de la recaudación financiera de este Impuesto. Por otro lado, como ya se ha apuntado, la búsqueda de la minoración de la carga tributaria en ocasiones ha ido más allá del aprovechamiento de los incentivos fiscales contenidos en la normativa, llevándose a cabo planificaciones fiscales agresivas y prácticas fiscales perniciosas que se aprovechan de las lagunas normativas y de la interacción entre los distintos sistemas tributarios para minorar artificialmente las bases imponibles o trasladar beneficios a territorios o países de baja tributación. Con el objetivo de atajar estas actuaciones fraudulentas, esta ley foral incorpora varias disposiciones, unas para luchar contra el fraude fiscal a nivel interno y otras para luchar contra el mismo a nivel internacional. Éstas últimas se basan, en gran medida, en las acciones definidas en el Plan de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios («Base Erosion and Profit Shifting», Plan de acción BEPS), aprobado por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), y asumido por la normativa de la Unión Europea en los acuerdos del Foro sobre Prácticas Fiscales Perjudiciales de la OCDE, y en los compromisos asumidos por el Grupo de Código de Conducta en materia de fiscalidad de las empresas del ECOFIN. Adicionalmente a lo anterior, esta ley foral pretende contener una regulación del Impuesto sobre Sociedades que, sin perder su especialidad foral, respete los compromisos asumidos tanto en el marco comunitario como en el Convenio Económico firmado con el Estado español. Dentro de estos compromisos cabe destacar los asumidos, en el marco comunitario, en las normas de armonización fiscal de la Unión Europea y aquellos relativos al tratamiento de la eliminación de la doble imposición; y los contraídos, en el marco interno, para la armonización del régimen foral con el régimen común, teniendo en cuenta las competencias exclusivas del Estado y la reciente aprobación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. A este respecto, no debe olvidarse que el artículo 2 del Convenio Económico con el Estado establece que la potestad tributaria de Navarra deberá respetar los tratados y convenios internacionales suscritos por el Estado, así como las normas de la Unión Europea. Con ese propósito el Impuesto sobre Sociedades de la Comunidad Foral quiere coadyuvar de manera decidida al cumplimiento de las obligaciones contraídas en cuanto a la neutralidad, la cooperación internacional y el intercambio automático de información transfronteriza. Esta ley foral se estructura en ciento treinta y cinco artículos agrupados en ocho títulos, dieciséis disposiciones adicionales, veinticinco disposiciones transitorias, una disposición derogatoria y dos disposiciones finales. La ley foral mantiene las reglas esenciales de la actual estructura del Impuesto sobre Sociedades, en la que el resultado contable sigue constituyendo el elemento de partida para la determinación de la base imponible del impuesto. Desde este punto de vista se puede considerar un Impuesto sobre Sociedades tradicional, o basado sobre una base imponible tradicional, esto es, que recae, básicamente y en primera instancia, sobre el resultado contable, ajustado en ciertas partidas. Es el Impuesto sobre Sociedades que está en vigor en la gran mayoría de las normativas tributarias de nuestro entorno. No obstante lo anterior, incorpora importantes novedades que merecen ser explicadas. En primer lugar, en relación con el título II «El hecho imponible», cabe destacar:

1. a)La mención expresa a los requisitos que debe reunir el arrendamiento de inmuebles para ser considerada actividad económica; requisitos que, por otro lado, se ven modificados respecto a los que se venían aplicando por remisión a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
2. b)La incorporación del concepto de entidad patrimonial, que toma como punto de partida a las sociedades cuya actividad principal consiste en la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, tal y como se define en el artículo 33.1.b).1.º de la Ley Foral 13/1992, de 19 de noviembre, del Impuesto sobre el Patrimonio, y lo acomoda a las necesidades específicas del Impuesto sobre Sociedades. La calificación de una entidad como patrimonial supone que ésta no desarrolla actividad económica y determinará, entre otras cuestiones, la imposibilidad de su consideración como pequeña empresa o microempresa, además de restricciones en la aplicación de la exención por doble imposición y limitaciones a la compensación de bases liquidables negativas. En segundo lugar, respecto al título III «El contribuyente», se incorporan al Impuesto sobre Sociedades las sociedades civiles con objeto mercantil, modificando así su régimen de tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a través del régimen de atribución de rentas. Lo mismo ocurre con las sociedades agrarias de transformación, que el artículo 10.2 de la Ley Foral 24/1996 mantenía en el régimen de atribución de rentas. Estas medidas persiguen someter al gravamen de este Impuesto a todas las entidades que desarrollen una actividad mercantil, entendiendo por tal la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil (el Código de comercio excluye del ámbito mercantil a las actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional). Adicionalmente, la ley foral contempla una disposición adicional y tres disposiciones transitorias para regular las relaciones socio-sociedad cuando coexisten distintas normas aplicables, el régimen transitorio durante este periodo de cambio y la posibilidad de la entidad de disolverse. En tercer lugar, en el título IV «La base imponible», se realizan las siguientes modificaciones sustantivas:
3. a)En materia de imputación temporal, se actualiza el principio de devengo en consonancia con el recogido en el ámbito contable del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, así como en el Plan General de Contabilidad para PYMES, aprobado por el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre. Se difiere en el tiempo la integración en la base imponible de las rentas negativas que pudieran generarse en la transmisión de elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, intangibles y valores representativos de deuda, cuando dicha transmisión se realiza en el ámbito de un grupo de sociedades. El mismo diferimiento se prevé para los supuestos de transmisiones de valores representativos del capital o fondos propios de entidades, así como de establecimientos permanentes, realizadas dentro de un grupo. Adicionalmente, se garantiza la neutralidad y se evitan supuestos de doble imposición a través de un mecanismo que limita las rentas negativas a las realmente obtenidas en el seno del grupo mercantil.
4. b)Se establece la no deducibilidad de las pérdidas por deterioro de valor de cualquier tipo de activo, con excepción de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar. Por tanto, no son deducibles los deterioros del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible (incluido el fondo de comercio). La justificación de esta no deducibilidad está en que la amortización de estos elementos permite la integración de la pérdida de valor de las inversiones de una manera proporcionada en el tiempo, favoreciendo una nivelación de la base imponible, con independencia del devenir de la actividad económica, considerando que estos deterioros de carácter excepcional no deben influir sobre la capacidad fiscal de los contribuyentes. Tampoco son deducibles los deterioros de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades y valores representativos de deudas. Con esta medida se trata de evitar que exista una doble deducibilidad de las pérdidas; en un primer momento, en sede de la entidad y, en un segundo, en sede del inversor. Así, la normativa fiscal foral del Impuesto sobre Sociedades se aproxima a la de territorio común y a la de los países de nuestro entorno.
5. c)Se introducen novedades en materia de los gastos que son considerados fiscalmente deducibles. Por un lado, se califica de participaciones en el capital o fondos propios a instrumentos financieros que contablemente se consideran pasivos financieros. De acuerdo con esta calificación, devienen en gastos fiscales no deducibles, entre otros, los derivados de los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. Además, se establece la no deducibilidad de los gastos en operaciones híbridas entre personas o entidades vinculadas, entendiendo como tales las que tienen distinta calificación fiscal en las partes intervinientes, en línea con la Acción 2 del Plan de acción BEPS. Como medida para luchar contra el fraude fiscal a nivel interno, se limita la deducibilidad de los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores, los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa, así como los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestaciones de servicios. Con el mismo objetivo, se ponen límites a la consideración de gastos fiscales de aquellos gastos derivados de la utilización de elementos de transporte. La ley foral también se hace eco de las recomendaciones de la OCDE en la Acción 4 del Plan de acción BEPS, incidiendo en la limitación a la deducibilidad fiscal de los gastos financieros para evitar la práctica de reducir la deuda tributaria global mediante el pago de intereses excesivos. En este sentido, se prevé una limitación adicional en relación con los gastos financieros asociados a la adquisición de participaciones en entidades cuando, posteriormente, la entidad adquirida se incorpora al grupo de consolidación fiscal al que pertenece la adquirente o bien es objeto de una operación de reestructuración, de manera que la actividad de la entidad adquirida o cualquier otra que sea objeto de incorporación al grupo fiscal o reestructuración con la adquirente en los 4 años posteriores, no soporte el gasto financiero derivado de su adquisición.
6. d)La modificación más relevante en relación con las reglas de valoración es la supresión de la corrección de la depreciación monetaria sobre las rentas generadas en la transmisión de elementos patrimoniales. Además, se prevé la posibilidad de aplazar el pago de la deuda tributaria que resulta en casos de cambio de residencia cuando el país de destino esté en la Unión Europea o en el Espacio Económico Europeo y existe efectivo intercambio de información.
7. e)En el ámbito de las operaciones vinculadas se restringe el perímetro de vinculación y se suprime la jerarquía que existe entre los métodos de valoración, admitiéndose, adicionalmente, otros métodos y técnicas de valoración con carácter subsidiario siempre que respeten el principio de libre competencia. Asimismo, se establecen reglas específicas de valoración en las operaciones de los socios con las sociedades profesionales. Por otro lado, esta ley foral presenta novedades en relación con la documentación específica a elaborar por las entidades afectadas, que tendrá un contenido simplificado para aquellas entidades o grupos de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros, y no será necesaria en relación con determinadas operaciones. Además, en cumplimiento de los compromisos de la Acción 13 del Plan de acción BEPS sobre precios de transferencia, se incorpora una nueva obligación de información país por país, como instrumento que permita evaluar los riesgos en la política de precios de transferencia de un grupo mercantil. A este respecto, conviene recordar que la Directiva (UE) 2016/881 del Consejo, de 25 de mayo de 2016, impone la obligación de que los grupos de empresas multinacionales presenten un informe país por país que contenga información económica agregada relativa a cada territorio en el que opere el grupo de empresas multinacional. Además, esa información comunicada a la Administración tributaria por las empresas debe ser intercambiada de manera automática y obligatoria entre los Estados. La Administración tributaria de la Comunidad Foral estará en primera línea en lo concerniente al cumplimiento de las anteriores exigencias y compromisos.
8. f)Uno de los aspectos más novedosos que propone esta ley foral es el tratamiento de la doble imposición. Tras el dictamen motivado de la Comisión Europea n.º 2010/4111, relativo al tratamiento fiscal de los dividendos, resulta completamente necesaria una revisión del mecanismo de la eliminación de la doble imposición recogida en el Impuesto sobre Sociedades, con dos objetivos fundamentales: (
9. i)equiparar el tratamiento de las rentas derivadas de participaciones en entidades residentes y no residentes, tanto en materia de dividendos como de transmisión de las mismas, (
10. ii)establecer un régimen de exención general en el ámbito de las participaciones significativas en entidades residentes. De acuerdo con lo anterior, se incorpora un régimen de exención general para participaciones significativas, aplicable tanto en el ámbito interno como internacional, eliminando en este segundo ámbito el requisito relativo a la realización de actividad económica, si bien se incorpora un requisito de tributación mínima que se establece en el 10 por 100 de tipo nominal, entendiéndose cumplido este requisito en el supuesto de países con los que se haya suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional. El régimen de exención en el tratamiento de la eliminación de la doble imposición económica pretende incidir en los principios de coordinación con las normativas del Impuesto sobre Sociedades de nuestro entorno, puesto que todas ellas han adoptado este sistema; atender a las exigencias de la neutralidad impositiva; e impulsar la internacionalización de la empresa navarra favoreciendo la inversión extranjera y la importación de capitales. Un aspecto concreto de este régimen de exención, es el tratamiento de la doble imposición en las operaciones de préstamo de valores, según el cual, la exención se aplicará por quien mantiene el Registro contable de los valores. El régimen de exención general en las rentas derivadas de la tenencia de participaciones, junto con las deducciones por doble imposición internacional que mantiene la ley foral, aunque con variaciones, se complementa con la modificación del régimen de exención de las rentas obtenidas a través de un establecimiento permanente así como con la importante reforma del régimen especial de transparencia fiscal internacional, reorganizándose todo el tratamiento de la doble imposición en un conjunto normativo cuyo principal objetivo es atraer a territorio español la tributación de aquellas rentas pasivas, en su mayoría, que se localizan fuera del territorio español con una finalidad eminentemente fiscal. A este respecto, en lo que hace referencia a la imputación de rentas en el régimen de transparencia fiscal internacional, los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades imputarán las rentas positivas obtenidas por una entidad no residente en territorio español cuando participen en ella en al menos un 50 por 100, individual o conjuntamente con personas o entidades vinculadas, y esta entidad haya satisfecho por dichas rentas un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades inferior al 75 por 100 del que hubiera correspondido según las normas de éste.
11. g)En cuanto a la exención por reinversión de beneficios extraordinarios, la ley foral mantiene el incentivo en términos similares a los recogidos en la Ley Foral 24/1996. Con la nueva redacción se pretende dar mayor claridad a la regulación del incentivo, buscando la coherencia y coordinación con el resto de artículos de la ley foral, con el fin de dar seguridad jurídica en la interpretación de la norma. Adicionalmente, se recogen expresamente los valores aptos para reinvertir, cubriendo así la laguna que existía en la Ley Foral 24/1996 en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2016.
12. h)Otra modificación relevante es la relativa al régimen de «patent box» o de reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles. Se deroga el régimen de «patent box» existente con la Ley Foral 24/1996 con efectos de 30 junio 2016 y se establece uno nuevo a partir de dicha fecha, dando cumplimiento así a los compromisos asumidos en la Acción 5 del Plan de acción BEPS y los acuerdos sobre esta materia del Foro sobre Prácticas Fiscales Perjudiciales de la OCDE y del Grupo de Código de Conducta en materia de fiscalidad de las empresas del ECOFIN. El nuevo régimen sigue el estándar definido del nexo modificado o actividad sustancial («Modified Nexus approach»), según el cual el régimen de patent box debe calcular el beneficio fiscal estableciendo un nexo directo entre el ingreso que disfruta del beneficio fiscal y el gasto que contribuye a la obtención de dicho ingreso. Adicionalmente, el nuevo régimen suprime el beneficio fiscal sobre las rentas obtenidas en la cesión de marcas, así como el incentivo comúnmente conocido como «autopatent box» o patent box interno. A la vez que se cambia este régimen, se establece uno transitorio para las cesiones del derecho de uso o de explotación de la propiedad industrial o intelectual formalizadas hasta el 30 de junio de 2016. De acuerdo con dicho régimen transitorio, hasta el 30 de junio de 2021 se podrá aplicar el régimen previsto en el artículo 37 de la Ley Foral 24/1996 en su redacción vigente a 30 de junio de 2016.
13. i)Otra medida para luchar contra el fraude fiscal es la restricción en la compensación de las bases liquidables negativas provenientes de entidades adquiridas que se encuentran en situación de inactividad o cuasi-inactividad.
14. j)La regulación de la reserva especial para inversiones se ha modificado buscando esa coherencia y coordinación citada anteriormente en la exención por beneficios extraordinarios, pero mantiene el incentivo fiscal en términos similares a los recogidos en la Ley Foral 24/1996. En cuarto lugar, las modificaciones a subrayar del título VI «Deuda tributaria» son las siguientes:
15. a)En relación con la tributación mínima, se establece de manera expresa la obligación del contribuyente de aplicar en su declaración las deducciones que haya tenido en cuenta para determinar el importe de la tributación mínima de ese periodo impositivo. De esta manera se pretende evitar que una misma deducción se utilice en diferentes periodos impositivos para determinar el importe de la tributación mínima. Con independencia de esta novedad, se mantiene en su integridad el contenido actual de la tributación mínima.
16. b)Al margen de la reordenación de la regulación de la deducción por inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias, en línea con los cambios realizados en la exención por reinversión de beneficios extraordinarios y la reserva especial para inversiones, en materia de deducciones se modifica lo siguiente: – En la deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica se establece una regla especial de generación de la deducción para el caso de que se opte por aplicar la deducción en el momento en que se reciba el informe preceptivo del órgano competente en materia de innovación y tecnología. Además, con el mismo objetivo de clarificación que inspira otras modificaciones, se establece expresamente la incompatibilidad de esta deducción fiscal con cualquier otro incentivo salvo el de libertad de amortización. El artículo 62 incorpora una nueva deducción para los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, así como para los del Impuesto sobre la Renta de no Residentes con mediación de establecimiento permanente, que participen en la financiación de proyectos de investigación, desarrollo o innovación tecnológica, realizados por otros contribuyentes. Con arreglo a ello, y cumpliendo ciertas formalidades adicionales, los contribuyentes que participen en la financiación de los mencionados proyectos tendrán derecho a practicar una deducción de la cuota líquida en las mismas condiciones y con idénticos requisitos que los establecidos en el artículo 61 para los contribuyentes que realicen las señaladas actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica. El importe de la deducción que corresponda al que financie el proyecto minorará el importe de la deducción del contribuyente que lo realice. – Respecto a la deducción por gastos de publicidad derivados de actividades de patrocinio, se elimina el límite conjunto de aplicación del 25 por 100 de la cuota líquida. También se elimina este límite respecto de la deducción por creación de empleo. Así, las únicas deducciones cuya aplicación no podrá exceder en su conjunto del 25 por 100 de la cuota líquida son la deducción por inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias, salvo en caso de inicio de actividad, y la deducción por inversiones en instalaciones de energías renovables. – En relación con la deducción concerniente a inversiones en instalaciones de energías renovables, se pretende adaptar su contenido a la Directiva 2009/28/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 23 de abril de 2009, relativa al fomento del uso de energía procedente de fuentes renovables. Además, se incorporan dos nuevas deducciones relacionadas con el vehículo eléctrico, tratando de incentivar la adquisición de vehículos eléctricos así como la instalación de las redes de carga de aquellos como elementos imprescindibles para su utilización. – En relación con las normas comunes a todas las deducciones, se reordena el artículo, recogiendo a su vez mejoras técnicas y otros avances orientados a conseguir una correcta aplicación de las mencionadas deducciones. El cambio más relevante a destacar es el relativo a las subvenciones, que hasta ahora minoraban la base de deducción en su importe neto de efecto impositivo y ahora minoran dicha base en su importe íntegro, al entender que con carácter general no existe este efecto impositivo. Lo mismo se ha contemplado en la exención por reinversión y en la reserva especial para inversiones.
17. c)En materia de pagos a cuenta, se reduce de 2.000.000 a 1.000.000 el importe neto de la cifra de negocios exigido para poder considerar pago a cuenta del Impuesto la cuota satisfecha por el Impuesto sobre Actividades Económicas, siguiendo así el mismo criterio que el establecido por la Administración del Estado. Además, se considera pago a cuenta tanto la cuota mínima municipal como la cuota autonómica y estatal. En quinto lugar, en cuanto al título VII «Gestión del Impuesto», se exige la tenencia del informe preceptivo del órgano competente en materia de innovación y tecnología para que las pequeñas empresas puedan solicitar la devolución de la deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica no aplicada. Además, en relación con la obligación de practicar retención, se prevé un nuevo sujeto obligado: las entidades aseguradoras domiciliadas en otro Estado miembro del Espacio Económico Europeo que operen en España en régimen de libre prestación de servicios, en relación con las operaciones que se realicen en España. En sexto lugar, el título VIII «Regímenes tributarios especiales», se somete a una revisión general como consecuencia de la incorporación de un nuevo sistema para eliminar la doble imposición basado en el método de exención y la necesidad doble de adaptar estos regímenes al derecho comunitario y de armonizarlos con su regulación en el Estado. Adicionalmente a lo anterior, se añaden estas otras modificaciones:
18. a)En el régimen de agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas, se establece un límite de imputación de bases liquidables negativas y de bases de deducciones de la cuota en los casos en los que las aportaciones de los socios a dichas entidades deban ser calificadas como instrumentos de patrimonio con características especiales, conforme a los criterios contables. Esta limitación se extiende, en virtud de una disposición adicional, a los socios de agrupaciones de interés económico o uniones temporales de empresas sometidas a otra normativa, equiparando de esta manera el tratamiento de todos los socios que estén sometidos a esta norma.
19. b)El régimen de consolidación se adapta al nuevo tratamiento fiscal de los deterioros de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades y al límite adicional incorporado para la deducibilidad de los gastos financieros.
20. c)Se reordena el capítulo VIII dedicado al régimen de las operaciones de reestructuración societaria buscando una mayor coherencia y claridad. Además, se contempla el aplazamiento de la deuda tributaria que surja de estas operaciones cuando los elementos patrimoniales se transfieran al extranjero pero sea a un Estado miembro de la Unión Europea, o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria. Consecuencia inmediata de la aplicación del régimen de exención en la transmisión de participaciones de origen interno es la desaparición del actual tratamiento de la diferencia de fusión o fondo de comercio de fusión, que deviene en instrumento innecesario para eliminar la doble imposición.
21. d)Consecuencia también del nuevo régimen de exención para evitar la doble imposición es la desaparición del régimen especial de las entidades de tenencia de valores extranjeros, al quedarse prácticamente sin contenido.
22. e)En cuanto al régimen especial aplicable a los establecimientos permanentes en Navarra de entidades extranjeras, se hace una remisión general a la normativa estatal, que resulta de aplicación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 28 del Convenio Económico y a falta de normativa foral aprobada sobre la materia. Por último, las disposiciones adicionales mantienen aquellas que figuraban en la Ley Foral 24/1996, de 30 de diciembre, y que siguen resultando de aplicación. Como novedad, se incorpora la disposición adicional tercera para regular las medidas de apoyo al emprendimiento, refundiendo en ella el anterior régimen de las empresas jóvenes e innovadoras y de las entidades calificadas como emprendedoras. También son nuevas las disposiciones relativas al concepto de entidad patrimonial en periodos impositivos anteriores a la entrada en vigor de esta ley foral; aquellas que regulan el régimen de los socios de sociedades civiles con objeto mercantil, agrupaciones de interés económico o uniones temporales de empresas, SICAV o SOCIMI; y la relativa a la retención en arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles rústicos. En línea con lo anterior, las disposiciones transitorias recopilan aquellas de la Ley Foral 24/1996, de 30 de diciembre, que se estima necesario mantener. Adicionalmente, se incorporan disposiciones transitorias nuevas pudiendo destacar las relativas a las sociedades civiles con objeto mercantil y SAT que pasan a ser contribuyentes del impuesto, las relativas al cambio del tratamiento fiscal de los deterioros de valor y la relativa al patent box. Las disposiciones finales de esta ley foral se ocupan, por un lado, de habilitar al Gobierno de Navarra para el desarrollo reglamentario de esta ley foral y, por otro lado, de fijar sus efectos y su entrada en vigor. En último término, la disposición derogatoria única deroga cualquier norma de igual o inferior rango que contradiga lo dispuesto en esta ley foral y, en concreto, la Ley Foral 24/1996. Además, en su apartado 2, mantiene la vigencia de determinadas disposiciones especiales. TÍTULO I Naturaleza del impuesto y ámbito de aplicación Artículo 1. Naturaleza del impuesto. El Impuesto sobre Sociedades es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas, de acuerdo con lo dispuesto en esta ley foral. Artículo 2. Ámbito de aplicación. El ámbito de aplicación de esta ley foral se determinará de conformidad con los criterios establecidos en el Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra a que se refiere el artículo 45 de la Ley Orgánica 13/1982, de 10 de agosto, de Reintegración y Amejoramiento del Régimen Foral de Navarra. Artículo 3. Tratados y convenios. Lo establecido en esta ley foral se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno español. TÍTULO II El hecho imponible Artículo 4. Hecho imponible. 1. Constituye el hecho imponible la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que sea su fuente u origen. 2. Se considerarán supuestos incluidos en el apartado anterior:
23. a)La atribución de rentas a que se refiere el artículo 7.
24. b)La imputación al contribuyente de las bases liquidables, beneficios o pérdidas y demás partidas de las entidades sometidas al régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas, regulado en el capítulo III del título VIII.
25. c)La imputación en la base imponible de las rentas positivas obtenidas por las entidades no residentes en el régimen especial de transparencia fiscal internacional, regulado en el capítulo II del título VIII. Artículo 5. Estimación de rentas. En los supuestos en que la contabilidad no refleje la imagen fiel de la situación patrimonial del contribuyente, las prestaciones de servicios y las cesiones de bienes o derechos en sus distintas modalidades se presumirán retribuidas por su valor de mercado, salvo que el contribuyente acredite los hechos que justifiquen otra valoración. Artículo 6. Presunción de obtención de rentas no declaradas. 1. Se presumirá la obtención por el contribuyente de rentas no declaradas en los siguientes supuestos:
26. a)Cuando se trate de elementos patrimoniales cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen registrados en sus libros de contabilidad, o hallándose registrados lo sean por un valor inferior al de adquisición. Se presumirá que la titularidad de los elementos patrimoniales corresponde al contribuyente cuando éste ostente la posesión de los mismos.
27. b)Cuando hayan sido registradas en los libros de contabilidad del contribuyente deudas inexistentes. 2. A efectos de lo previsto en la letra
28. a)del apartado anterior, se presumirá que el importe de la renta no declarada es el valor de adquisición de los bienes o derechos no registrados en los libros de contabilidad. Tratándose de elementos patrimoniales registrados por un valor inferior al de adquisición se considerará la diferencia entre ambos. Cuando para la financiación de la adquisición del elemento patrimonial se justifique haber contraído deudas no contabilizadas, el importe de la renta no declarada será el resultante de minorar el valor de adquisición en la cuantía de tales deudas, sin que el importe neto pueda ser negativo. El valor de adquisición y, en su caso, las deudas se probarán a través de los documentos justificativos de los mismos o, si no fuera posible, aplicando las reglas de valoración legalmente establecidas. 3. El importe de la renta no declarada se imputará al periodo impositivo más antiguo de entre los no prescritos, excepto cuando el contribuyente pruebe que corresponde a otro u otros. En los supuestos a que se refiere el penúltimo párrafo del apartado 2, la imputación se efectuará en el periodo impositivo en que sean satisfechas las deudas. 4. En todo caso se entenderá que han sido adquiridos con cargo a rentas no declaradas, que se imputarán al periodo impositivo más antiguo de entre los no prescritos susceptible de regularización, los bienes o derechos respecto de los que el contribuyente no hubiera cumplido, en el plazo establecido al efecto o con anterioridad a la notificación del inicio de un procedimiento de comprobación por parte de la Administración tributaria, la obligación de información a que se refiere la disposición adicional decimoctava de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria. No obstante, no resultará de aplicación lo previsto en este apartado cuando el contribuyente acredite que los bienes o derechos cuya titularidad le corresponde han sido adquiridos con cargo a rentas declaradas, o bien con cargo a rentas obtenidas en periodos impositivos respecto de los cuales no tuviese la condición de contribuyente, por este Impuesto o por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en territorio español. 5. El valor de adquisición que haya servido para determinar las rentas presuntas será válido a todos los efectos fiscales. Artículo 6. Presunción de obtención de rentas no declaradas. 1. Se presumirá la obtención por el contribuyente de rentas no declaradas en los siguientes supuestos:
29. a)Cuando se trate de elementos patrimoniales cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen registrados en sus libros de contabilidad, o hallándose registrados lo sean por un valor inferior al de adquisición. Se presumirá que la titularidad de los elementos patrimoniales corresponde al contribuyente cuando éste ostente la posesión de los mismos.
30. b)Cuando hayan sido registradas en los libros de contabilidad del contribuyente deudas inexistentes. 2. A efectos de lo previsto en la letra
31. a)del apartado anterior, se presumirá que el importe de la renta no declarada es el valor de adquisición de los bienes o derechos no registrados en los libros de contabilidad. Tratándose de elementos patrimoniales registrados por un valor inferior al de adquisición se considerará la diferencia entre ambos. Cuando para la financiación de la adquisición del elemento patrimonial se justifique haber contraído deudas no contabilizadas, el importe de la renta no declarada será el resultante de minorar el valor de adquisición en la cuantía de tales deudas, sin que el importe neto pueda ser negativo. El valor de adquisición y, en su caso, las deudas se probarán a través de los documentos justificativos de los mismos o, si no fuera posible, aplicando las reglas de valoración legalmente establecidas. 3. El importe de la renta no declarada se imputará al periodo impositivo más antiguo de entre los no prescritos, excepto cuando el contribuyente pruebe que corresponde a otro u otros. En los supuestos a que se refiere el penúltimo párrafo del apartado 2, la imputación se efectuará en el periodo impositivo en que sean satisfechas las deudas. 4. El valor de adquisición que haya servido para determinar las rentas presuntas será válido a todos los efectos fiscales. Se deroga el apartado 4 y el contenido del apartado 5 pasa a ser el apartado 4 por el art. 3.1 de la Ley Foral 36/2022, de 28 de diciembre. Ref. BOE-A-2023-3349 Artículo 7. Atribución de rentas. 1. Las rentas correspondientes a las sociedades civiles que no tengan la consideración de contribuyentes de este Impuesto, así como a las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 25 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, e igualmente las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán, respectivamente, a los socios, herederos, comuneros o partícipes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 11 y en la subsección 1ª de la sección 5ª del capítulo II del título III del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio. 2. El régimen de atribución de rentas no será de aplicación a las sociedades agrarias de transformación, que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades. Artículo 7. Atribución de rentas. 1. Las rentas correspondientes a las sociedades civiles que no tengan la consideración de contribuyentes de este Impuesto, así como a las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 25 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, e igualmente las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán, respectivamente, a los socios, herederos, comuneros o partícipes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 11 y en la subsección 1ª de la sección 5ª del capítulo II del título III del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio. 2. Las entidades en régimen de atribución de rentas no tributarán por el Impuesto sobre Sociedades, a excepción de lo dispuesto en el artículo 23 bis.11. Se modifica el apartado 2, con efectos de 1 de enero de 2022, por el art. 3.2 de la Ley Foral 36/2022, de 28 de diciembre. Ref. BOE-A-2023-3349 Artículo 8. Concepto de actividad económica y entidad patrimonial. 1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente, cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa que no tenga la consideración de persona vinculada con el contribuyente en los términos del artículo 28.1. En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo. 2. A los efectos de lo previsto en esta ley foral, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no desarrolla una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica. El valor del activo, de los valores y de los elementos patrimoniales no afectos a una actividad económica será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales del ejercicio de la entidad o, en caso de que sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, de los balances consolidados. A estos efectos no se computarán, en su caso, el dinero o derechos de crédito procedentes de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas o valores a los que se refiere el párrafo siguiente, que se haya realizado en el período impositivo o en los dos períodos impositivos anteriores. A estos efectos, no se computarán como valores:
32. a)Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
33. b)Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
34. c)Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
35. d)Los que otorguen, al menos, el 5 por 100 del capital de una entidad y se posean durante un plazo mínimo de un año, con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en este apartado. Esta condición se determinará teniendo en cuenta a todas las entidades que formen parte de un grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. Artículo 9. Concepto de elementos patrimoniales afectos a la actividad económica. 1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a la actividad económica:
36. a)Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad del contribuyente.
37. b)Los bienes destinados a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
38. c)Cualesquiera otros de contenido patrimonial que sean necesarios para la obtención de la renta. Asimismo, se entenderán afectos los bienes que se arrienden o cedan a terceros para su uso, siempre que dicho arrendamiento o cesión tenga la consideración de actividad económica de acuerdo con lo establecido en el artículo anterior. 2. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella proporción que realmente se utilice en la actividad de que se trate. TÍTULO III El contribuyente Artículo 10. Contribuyentes. 1. En el marco de lo establecido en el Convenio Económico, son contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
39. a)Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.
40. b)Las sociedades agrarias de transformación, reguladas en el Real Decreto 1776/1981, de 3 de agosto, por el que se aprueba el Estatuto que regula las Sociedades Agrarias de Transformación.
41. c)Los fondos de inversión, regulados en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversión colectiva.
42. d)Los fondos de capital-riesgo y de inversión colectiva de tipo cerrado, contemplados en la Ley 22/2014, de 12 de noviembre, por la que se regulan las entidades de capital-riesgo, otras entidades de inversión colectiva de tipo cerrado y las sociedades gestoras de entidades de inversión colectiva de tipo cerrado, y por la que se modifica la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversión colectiva.
43. e)Los fondos de pensiones, regulados en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.
44. f)Los fondos de regulación del mercado hipotecario, a que se refiere la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Regulación del Mercado Hipotecario.
45. g)Los fondos de titulización, regulados en la Ley 5/2015, de 27 de abril, de fomento de la financiación empresarial.
46. h)Los Fondos de Activos Bancarios a que se refiere la disposición adicional décima de la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito.
47. i)Las uniones temporales de empresas, reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de las agrupaciones y uniones temporales de empresas y de las Sociedades de Desarrollo Industrial Regional.
48. j)Los grupos de sociedades que tributen conforme al régimen regulado en el capítulo VII del título VIII. 2. Los contribuyentes de este Impuesto se designarán en esta ley foral con tal denominación o, indistintamente, por las expresiones sociedades o entidades. Artículo 11. Residencia y domicilio fiscal. 1. Se considerarán residentes en territorio español las entidades en las que concurra alguno de los siguientes requisitos:
49. a)Que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas.
50. b)Que tengan su domicilio social en territorio español.
51. c)Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio español. A estos efectos, se entenderá que una entidad tiene su sede de dirección efectiva en territorio español cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus actividades. 2. La Administración tributaria podrá presumir que una entidad radicada en algún país o territorio de nula tributación o considerado como paraíso fiscal, calificados como tales por la normativa estatal, tiene su residencia en territorio español cuando sus activos principales, directa o indirectamente, consistan en bienes situados o derechos que se cumplan o ejerciten en territorio español, o cuando su actividad principal se desarrolle en éste, salvo que dicha entidad acredite que su dirección y efectiva gestión tienen lugar en aquel país o territorio, así como que la constitución y operativa de la entidad responde a motivos económicos válidos y razones empresariales sustantivas distintas de la gestión de valores u otros activos. 3. El domicilio fiscal de los contribuyentes se determinará de acuerdo con los criterios establecidos en el Convenio Económico. Artículo 12. Concepto de pequeña empresa y de microempresa. 1. Se entenderá por pequeña empresa aquella que lleve a cabo una actividad económica y reúna los siguientes requisitos:
52. a)Que el importe neto de la cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a diez millones de euros. En el supuesto de que la empresa fuera de nueva creación, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al primer periodo impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el periodo impositivo inmediato anterior hubiera tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año. En el supuesto de que la empresa forme parte de un grupo de sociedades conforme a lo establecido en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea recta o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguno de los casos a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. En el supuesto de que la empresa hubiese adquirido la totalidad de un patrimonio empresarial o una rama de actividad, para determinar el importe neto de la cifra de negocios de la entidad adquirente se añadirá al mismo el importe neto de dicha cifra de la entidad transmitente o la correspondiente a la rama de actividad durante el mismo periodo.
53. b)Que no se halle participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades que no reúnan el requisito de la letra a),excepto que se trate de sociedades o fondos de capital-riesgo, cuando la participación sea consecuencia del cumplimiento del objeto social de estas entidades. En ningún caso tendrán la consideración de pequeña empresa las entidades sometidas a los regímenes especiales de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas. 2. Se considerarán microempresas aquellas que, teniendo el carácter de pequeña empresa, su importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros. En los supuestos previstos en el cuarto párrafo del apartado 1.a la cifra del millón de euros se referirá al conjunto de entidades pertenecientes al grupo. En el supuesto de la letra
54. b)la entidad podrá estar participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades en las que el importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros. Artículo 12. Concepto de pequeña empresa y de microempresa. 1. Se entenderá por pequeña empresa aquella que lleve a cabo una actividad económica y reúna los siguientes requisitos:
55. a)Que el importe neto de la cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a diez millones de euros. En el supuesto de que la empresa fuera de nueva creación, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al primer periodo impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el periodo impositivo inmediato anterior hubiera tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año. En el supuesto de que la empresa forme parte de un grupo de sociedades conforme a lo establecido en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea recta o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguno de los casos a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. En el supuesto de que la empresa hubiese adquirido la totalidad de un patrimonio empresarial o una rama de actividad, para determinar el importe neto de la cifra de negocios de la entidad adquirente se añadirá al mismo el importe neto de dicha cifra de la entidad transmitente o la correspondiente a la rama de actividad durante el mismo periodo.
56. b)Que no se halle participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades que no reúnan el requisito de la letra a), excepto que se trate de sociedades o fondos de capital-riesgo o sociedades públicas de participación, cuando la participación sea consecuencia del cumplimiento del objeto social de estas entidades. En ningún caso tendrán la consideración de pequeña empresa las entidades sometidas a los regímenes especiales de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas. 2. Se considerarán microempresas aquellas que, teniendo el carácter de pequeña empresa, su importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros. En los supuestos previstos en el cuarto párrafo del apartado 1.a la cifra del millón de euros se referirá al conjunto de entidades pertenecientes al grupo. En el supuesto de la letra
57. b)la entidad podrá estar participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades en las que el importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros. Se modifica el apartado 1.b), con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2022, por el art. 2.1 de la Ley Foral 19/2021, de 29 de diciembre de 2021. Ref. BOE-A-2022-2067 Artículo 12. Concepto de pequeña empresa y de microempresa. 1. Se entenderá por pequeña empresa aquella que lleve a cabo una actividad económica y reúna los siguientes requisitos:
58. a)Que el importe neto de la cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a veinte millones de euros. En el supuesto de que la empresa fuera de nueva creación, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al primer periodo impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el periodo impositivo inmediato anterior hubiera tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año. En el supuesto de que la empresa forme parte de un grupo de sociedades conforme a lo establecido en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea recta o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguno de los casos a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. En el supuesto de que la empresa hubiese adquirido la totalidad de un patrimonio empresarial o una rama de actividad, para determinar el importe neto de la cifra de negocios de la entidad adquirente se añadirá al mismo el importe neto de dicha cifra de la entidad transmitente o la correspondiente a la rama de actividad durante el mismo periodo.
59. b)Que no se halle participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades que no reúnan el requisito de la letra a), excepto que se trate de sociedades o fondos de capital-riesgo o sociedades públicas de participación, cuando la participación sea consecuencia del cumplimiento del objeto social de estas entidades. En ningún caso tendrán la consideración de pequeña empresa las entidades sometidas a los regímenes especiales de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas. 2. Se considerarán microempresas aquellas que, teniendo el carácter de pequeña empresa, su importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros. En los supuestos previstos en el cuarto párrafo del apartado 1.a la cifra del millón de euros se referirá al conjunto de entidades pertenecientes al grupo. En el supuesto de la letra
60. b)la entidad podrá estar participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades en las que el importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros. Se modifica el primer párrafo del apartado 1.a), con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2023, por el art. 3.3 de la Ley Foral 36/2022, de 28 de diciembre. Ref. BOE-A-2023-3349 Se modifica el apartado 1.b), con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2022, por el art. 2.1 de la Ley Foral 19/2021, de 29 de diciembre de 2021. Ref. BOE-A-2022-2067 Artículo 13. Exenciones. 1. Estarán exentos del Impuesto:
61. a)Las Administraciones Públicas Territoriales, así como los Organismos autónomos o Entidades autónomas de análogo carácter, y los Entes públicos vinculados o dependientes de las mencionadas Administraciones Públicas, con excepción de las sociedades públicas.
62. b)Las Entidades públicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social. 2. Estarán parcialmente exentos del Impuesto:
63. a)Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que sea de aplicación el régimen fiscal previsto en la Ley Foral 10/1996, de 2 de julio, reguladora del régimen tributario de las fundaciones y de las actividades de patrocinio.
64. b)Las entidades parcialmente exentas y los partidos políticos regulados en el capítulo IX del título VIII, en los términos previstos en dicho régimen tributario especial. Artículo 13. Exenciones. 1. Estarán exentos del Impuesto:
65. a)Las Administraciones Públicas Territoriales, así como los Organismos autónomos o Entidades autónomas de análogo carácter, y los Entes públicos vinculados o dependientes de las mencionadas Administraciones Públicas, con excepción de las sociedades públicas.
66. b)Las Entidades públicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social. 2. Estarán parcialmente exentos del Impuesto:
67. a)Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que sea de aplicación el régimen tributario especial previsto en el título I del Texto Refundido de las disposiciones del régimen tributario especial de las fundaciones y otras entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, aprobado por Decreto Foral Legislativo 2/2023, de 24 de mayo.
68. b)Las entidades parcialmente exentas y los partidos políticos regulados en el capítulo IX del título VIII, en los términos previstos en dicho régimen tributario especial. Se modifica el apartado 2.
69. a)por el art. 3.1 de la Ley Foral 22/2023, de 26 de diciembre. Ref. BOE-A-2024-1694 TÍTULO IV La base imponible CAPÍTULO I Concepto y determinación de la base imponible. Reglas de imputación temporal Artículo 14. Concepto y determinación de la base imponible. 1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta del periodo impositivo. 2. La base imponible se determinará por el régimen de estimación directa y, subsidiariamente, por el de estimación indirecta. 3. En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará ajustando el resultado contable mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley foral. Para determinar el resultado contable la Administración Tributaria aplicará las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. Los ajustes serán los que resulten por diferencia entre los principios contables y las disposiciones fiscales específicas establecidas en esta ley foral y demás normas que la desarrollen. Artículo 15. Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos. 1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. 2. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el contribuyente para conseguir la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados, de conformidad con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.
70. i)del Código de Comercio, estará supeditada a su aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine. 3. 1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, con las excepciones establecidas en esta ley foral. Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un periodo impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el periodo impositivo que corresponda de conformidad con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un periodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal, o de ingresos imputados en aquellas en un periodo impositivo anterior, la imputación temporal de unos u otros se efectuará en el periodo impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal previstas en los apartados anteriores. 2.º Los cargos o abonos a partidas de reservas, registrados como consecuencia de cambios de criterios contables, se integrarán en la base imponible del período impositivo en que los mismos se realicen. No obstante, no se integrarán en la base imponible los referidos cargos y abonos a reservas que estén relacionados con ingresos o gastos, respectivamente, devengados y contabilizados de acuerdo con los criterios contables existentes en los períodos impositivos anteriores, siempre que se hubiesen integrado en la base imponible de dichos períodos. Tampoco se integrarán en la base imponible esos gastos e ingresos contabilizados de nuevo con ocasión de su devengo, de acuerdo con el cambio de criterio contable. 4. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, salvo cuando la entidad decida aplicar el criterio del devengo. En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida en dicho momento la renta pendiente de imputación. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuya contraprestación sea exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el periodo transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año. No resultará fiscalmente deducible el deterioro de valor de los créditos respecto de aquel importe que no haya sido objeto de integración en la base imponible por aplicación del criterio establecido en este apartado, hasta que esta se realice. 5. No se integrará en la base imponible la reversión de gastos que no hayan sido fiscalmente deducibles. 6. La reversión de un deterioro o corrección de valor que haya sido fiscalmente deducible se imputará a la base imponible del periodo impositivo en el que se produzca dicha reversión, sea en la entidad que practicó la corrección o en otra vinculada con ella. La misma regla se aplicará en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales que hubieran sido nuevamente adquiridos. 7. Cuando se eliminen provisiones, por no haberse aplicado a su finalidad, sin abono a una cuenta de ingresos del ejercicio, su importe se integrará en la base imponible de la entidad que las hubiera dotado, en la medida en que dicha dotación se hubiese considerado gasto deducible. 8. Cuando la entidad sea beneficiaria o tenga reconocido el derecho de rescate de contratos de seguro de vida en los que, además, asuma el riesgo de inversión, integrará en todo caso en la base imponible la diferencia entre el valor liquidativo de los activos afectos a la póliza al final y al comienzo de cada periodo impositivo. Lo dispuesto en este apartado no se aplicará a los seguros que instrumentan compromisos por pensiones asumidos por las empresas en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones y en su normativa de desarrollo. El importe de las rentas imputadas minorará el rendimiento derivado de la percepción de cantidades de los contratos. 9. Las rentas negativas generadas en la transmisión de elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, inmovilizado intangible y valores representativos de deuda, cuando el adquirente sea una entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, se imputarán en el período impositivo en que dichos elementos patrimoniales sean dados de baja en el balance de la entidad adquirente, sean transmitidos a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo. No obstante, en el caso de elementos patrimoniales amortizables, las rentas negativas se integrarán, con carácter previo a dichas circunstancias, en los períodos impositivos que restasen de vida útil a los elementos transmitidos, en función del método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos. 10. Las rentas negativas generadas en la transmisión de valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades, cuando el adquirente sea una entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, se imputarán en el período impositivo en que dichos elementos patrimoniales sean transmitidos a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo, minoradas en el importe de las rentas positivas obtenidas en dicha transmisión a terceros. No obstante, la minoración de las rentas positivas no se producirá si el contribuyente prueba que esas rentas han tributado efectivamente a un tipo de gravamen de, al menos, un 10 por 100. Lo dispuesto en el párrafo anterior resultará igualmente de aplicación en el supuesto de transmisión de participaciones en una unión temporal de empresas o en formas de colaboración análogas a estas situadas en el extranjero. Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación en el supuesto de extinción de la entidad transmitida, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración acogida al régimen especial establecido en el capítulo VIII del título VIII. 11. Las rentas negativas generadas en la transmisión de un establecimiento permanente, cuando el adquirente sea una entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, se imputarán en el período impositivo en que el establecimiento permanente sea transmitido a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo, minoradas en el importe de las rentas positivas obtenidas en dicha transmisión a terceros. No obstante, la minoración de las rentas positivas no se producirá si el contribuyente prueba que esas rentas han tributado efectivamente a un tipo de gravamen de, al menos, un 10 por 100. Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación en el caso de cese de la actividad del establecimiento permanente. 12. El ingreso correspondiente al Registro contable de quitas y esperas consecuencia de la aplicación de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, se imputará en la base imponible del deudor a medida que proceda registrar con posterioridad gastos financieros derivados de la misma deuda y hasta el límite del citado ingreso. No obstante, en el supuesto de que el importe del ingreso a que se refiere el párrafo anterior sea superior al importe total de gastos financieros pendientes de registrar, derivados de la misma deuda, la imputación de aquel en la base imponible se realizará proporcionalmente a los gastos financieros registrados en cada período impositivo respecto de los gastos financieros totales pendientes de registrar derivados de la misma deuda. Artículo 15. Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos. 1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. 2. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el contribuyente para conseguir la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados, de conformidad con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.
71. i)del Código de Comercio, estará supeditada a su aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine. 3. 1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, con las excepciones establecidas en esta ley foral. Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un periodo impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el periodo impositivo que corresponda de conformidad con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un periodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal, o de ingresos imputados en aquellas en un periodo impositivo anterior, la imputación temporal de unos u otros se efectuará en el periodo impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal previstas en los apartados anteriores. 2.º Los cargos o abonos a partidas de reservas, registrados como consecuencia de cambios de criterios contables, se integrarán en la base imponible del período impositivo en que los mismos se realicen. No obstante, no se integrarán en la base imponible los referidos cargos y abonos a reservas que estén relacionados con ingresos o gastos, respectivamente, devengados y contabilizados de acuerdo con los criterios contables existentes en los períodos impositivos anteriores, siempre que se hubiesen integrado en la base imponible de dichos períodos. Tampoco se integrarán en la base imponible esos gastos e ingresos contabilizados de nuevo con ocasión de su devengo, de acuerdo con el cambio de criterio contable. 4. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, salvo cuando la entidad decida aplicar el criterio del devengo. En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida en dicho momento la renta pendiente de imputación. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuya contraprestación sea exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el periodo transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año. No resultará fiscalmente deducible el deterioro de valor de los créditos respecto de aquel importe que no haya sido objeto de integración en la base imponible por aplicación del criterio establecido en este apartado, hasta que esta se realice. 5. No se integrará en la base imponible la reversión de gastos que no hayan sido fiscalmente deducibles. 6. La reversión de un deterioro o corrección de valor que haya sido fiscalmente deducible se imputará a la base imponible del periodo impositivo en el que se produzca dicha reversión, sea en la entidad que practicó la corrección o en otra vinculada con ella. La misma regla se aplicará en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales que hubieran sido nuevamente adquiridos. 7. Cuando se eliminen provisiones, por no haberse aplicado a su finalidad, sin abono a una cuenta de ingresos del ejercicio, su importe se integrará en la base imponible de la entidad que las hubiera dotado, en la medida en que dicha dotación se hubiese considerado gasto deducible. 8. Cuando la entidad sea beneficiaria o tenga reconocido el derecho de rescate de contratos de seguro de vida en los que, además, asuma el riesgo de inversión, integrará en todo caso en la base imponible la diferencia entre el valor liquidativo de los activos afectos a la póliza al final y al comienzo de cada periodo impositivo. Lo dispuesto en este apartado no se aplicará a los seguros que instrumentan compromisos por pensiones asumidos por las empresas en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones y en su normativa de desarrollo. El importe de las rentas imputadas minorará el rendimiento derivado de la percepción de cantidades de los contratos. 9. Las rentas negativas generadas en la transmisión de elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, inmovilizado intangible y valores representativos de deuda, cuando el adquirente sea una entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, se imputarán en el período impositivo en que dichos elementos patrimoniales sean dados de baja en el balance de la entidad adquirente, sean transmitidos a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo. No obstante, en el caso de elementos patrimoniales amortizables, las rentas negativas se integrarán, con carácter previo a dichas circunstancias, en los períodos impositivos que restasen de vida útil a los elementos transmitidos, en función del método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos. 10. Las rentas negativas generadas en la transmisión de valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades, cuando el adquirente sea una entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, se imputarán en el periodo impositivo en que dichos elementos patrimoniales sean transmitidos a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo, minoradas en el importe de las rentas positivas obtenidas en dicha transmisión a terceros siempre que, respecto de los valores transmitidos, se den las siguientes circunstancias:
72. a)que, en ningún momento durante el año anterior al día en que se produzca la transmisión, se cumpla el requisito establecido en el artículo 35.1.a), y
73. b)que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, en el periodo impositivo en que se produzca la transmisión se cumpla el requisito establecido en el artículo 35.1.b). Lo dispuesto en este apartado resultará de aplicación en el supuesto de transmisión de participaciones en una unión temporal de empresas o en formas de colaboración análogas a estas situadas en el extranjero. Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación en el supuesto de extinción de la entidad participada, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración o se continúe en el ejercicio de la actividad bajo cualquier otra forma jurídica. 11. El ingreso correspondiente al Registro contable de quitas y esperas consecuencia de la aplicación de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, se imputará en la base imponible del deudor a medida que proceda registrar con posterioridad gastos financieros derivados de la misma deuda y hasta el límite del citado ingreso. No obstante, en el supuesto de que el importe del ingreso a que se refiere el párrafo anterior sea superior al importe total de gastos financieros pendientes de registrar, derivados de la misma deuda, la imputación de aquel en la base imponible se realizará proporcionalmente a los gastos financieros registrados en cada período impositivo respecto de los gastos financieros totales pendientes de registrar derivados de la misma deuda. Se renumera el apartado 12 como 11 y con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2018, se modifica el apartado 10 por el art. 3.1 de la Ley Foral 16/2017, de 27 de diciembre. Ref. BOE-A-2018-801 CAPÍTULO II Correcciones de valor: Amortizaciones Artículo 16. Amortización del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias. 1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos afectos a la actividad, ya sea por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. 2. Se considerará que la depreciación del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias es efectiva cuando:
74. a)Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización reglamentariamente aprobadas.
75. b)Sea el resultado de aplicar alguno de los métodos de amortización degresiva, según porcentaje constante o según números dígitos, conforme a las reglas que reglamentariamente se establezcan.
76. c)Se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Hacienda Tributaria de Navarra.
77. d)Se justifique su importe por el contribuyente. 3. La amortización comenzará a aplicarse a partir del momento en que el activo de que se trate entre en funcionamiento. 4. A efectos fiscales, la vida útil de un elemento amortizable será el periodo en que, según el criterio de amortización adoptado, debe quedar totalmente cubierto su valor, excluido, en su caso, el valor residual. Cuando se amortice un elemento aplicando las tablas de amortización reglamentariamente aprobadas, se considerará como vida útil el periodo máximo de amortización que en ellas figure asignado. 5. Para un mismo elemento no podrán aplicarse, ni simultánea ni sucesivamente, distintos métodos de amortización. 6. Reglamentariamente se dictarán las disposiciones de desarrollo en materia de amortización y se aprobarán las tablas de amortización, así como el procedimiento para la resolución del plan a que se refiere la letra
78. c)del apartado 2. 7. Los elementos nuevos del inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias nuevas, puestos a disposición de las pequeñas empresas en el periodo impositivo en que se cumplan las condiciones establecidas para su consideración como tales, podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 1,5 el coeficiente de amortización máximo previsto en las tablas de amortización reglamentariamente aprobadas. Este régimen de amortización también será aplicable a los elementos encargados en virtud de un contrato de ejecución de obra suscrito en el periodo impositivo, siempre que su puesta a disposición se efectúe dentro de los doce meses siguientes a la conclusión de dicho periodo. El citado régimen será igualmente de aplicación a los elementos del inmovilizado material y a las inversiones inmobiliarias construidos o producidos por la propia empresa. El régimen de amortización previsto en el presente apartado será compatible con cualquier beneficio fiscal. La deducción del exceso que, en su caso, la cantidad amortizable resultante de lo previsto en este apartado represente respecto de la depreciación efectivamente habida, no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Una vez finalizada la amortización fiscal de los elementos patrimoniales aplicando el régimen de amortización previsto en este apartado, deberá incrementarse la base imponible de los periodos impositivos correspondientes en el importe de la amortización contable realizada con posterioridad. En el caso de transmisión de los elementos patrimoniales, se integrará la diferencia resultante de minorar las cantidades amortizadas fiscalmente en las imputadas contablemente, sin que a tal diferencia resulte de aplicación la exención por reinversión regulada en el artículo 37. Artículo 17. Amortización del inmovilizado intangible. 1. El inmovilizado intangible se amortizará atendiendo a su vida útil. Cuando la misma no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la décima parte de su importe. La amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la décima parte de su importe. 2. La amortización se iniciará a partir del momento en que el activo comience a producir rentas. Artículo 18. Libertad de amortización. 1. Podrán amortizarse libremente:
79. a)Los elementos del inmovilizado material e intangible afectos a las actividades de investigación y desarrollo de forma exclusiva y permanente. Los edificios podrán amortizarse libremente en la parte que se halle afecta a las actividades de investigación y desarrollo.
80. b)Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluidas las amortizaciones de los elementos que disfruten de libertad de amortización.
81. c)Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades laborales afectos a la realización de sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su calificación como tales, siempre que durante los ejercicios en que gocen de libertad de amortización destinen al menos un 25 por 100 de los beneficios obtenidos a la Reserva especial regulada en el artículo 14 de la Ley 44/2015, de 14 de octubre, de Sociedades Laborales y Participadas.
82. d)Los elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible de las entidades que tengan la calificación de explotaciones agrarias prioritarias afectos a la realización de sus actividades agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria.
83. e)Los elementos del inmovilizado material cuyo valor unitario no exceda de 1.800 euros. 2. La deducción del exceso que, en su caso, represente la cantidad amortizable resultante de lo previsto en este artículo respecto de la depreciación efectivamente habida, no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. 3. La base imponible correspondiente a los ejercicios en los que se efectúe la imputación contable de la amortización se incrementará en el importe de dicha amortización y, en su caso, con ocasión de la transmisión del elemento patrimonial, se integrará la diferencia resultante de minorar las cantidades aplicadas a la libertad de amortización en las imputadas contablemente, sin que a la misma resulte de aplicación la exención por reinversión regulada en el artículo 37 ni la reducción de las rentas procedentes de la transmisión de los activos intangibles regulada en el artículo 39.1. 4. La libertad de amortización regulada en este artículo será incompatible con cualquier otro beneficio o incentivo fiscal previsto en esta ley foral, salvo con la deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica regulada en el artículo 61. CAPÍTULO III Contratos de arrendamiento financiero Artículo 19. Contratos de arrendamiento financiero. 1. El régimen previsto en este artículo será aplicable a los contratos de arrendamiento financiero en los que el arrendador sea una entidad de crédito y que cumplan los requisitos y condiciones que se establecen a continuación:
84. a)Su duración mínima será de dos años cuando tengan por objeto bienes muebles y de diez años cuando tengan por objeto bienes inmuebles o establecimientos industriales. No obstante, reglamentariamente se podrán establecer otros plazos mínimos de duración de los mismos.
85. b)Las cuotas de arrendamiento financiero deberán aparecer expresadas en los respectivos contratos diferenciando la parte que corresponda a la recuperación del coste del bien por la entidad arrendadora, excluido el valor de la opción de compra, y la que corresponda a la carga financiera exigida por la misma.
86. c)El importe anual de la parte de las cuotas de arrendamiento financiero correspondiente a la recuperación del coste del bien deberá permanecer constante o tener carácter creciente a lo largo del periodo contractual. 2. Tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible para la entidad arrendataria:
87. a)La carga financiera soportada por la misma.
88. b)Las cuotas de arrendamiento financiero que correspondan a la recuperación del coste del bien, salvo en el caso de que el contrato tenga por objeto activos no amortizables. En el caso de que tal condición concurra sólo en una parte del bien objeto de la operación, podrá deducirse únicamente la proporción que corresponda a los elementos susceptibles de amortización, que deberá ser expresada diferenciadamente en el respectivo contrato. El importe de la cantidad deducible de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo anterior no podrá ser superior al resultado de aplicar al coste del bien el duplo del coeficiente máximo de amortización lineal, según tablas de amortización reglamentariamente aprobadas, que corresponda al citado bien. El exceso será deducible en los periodos impositivos sucesivos, respetando igual límite. Para el cálculo del citado límite se tendrá en cuenta el momento de la entrada en funcionamiento del bien. Esta deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. En el supuesto de que los bienes objeto de arrendamiento financiero hayan servido para materializar las reinversiones a que se refiere la exención del artículo 37 y la reserva especial para inversiones recogida en la sección 2ª del capítulo XIII del título IV, o cuando se acojan a la deducción por inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias regulada en el artículo 58, el importe de la amortización deducible será el que corresponda según la naturaleza del bien, de acuerdo con lo previsto en el artículo 16. Lo dispuesto en este párrafo no será de aplicación para las pequeñas empresas, siempre que los bienes objeto de arrendamiento financiero queden afectos en el periodo impositivo en que aquellas cumplan las condiciones establecidas en el artículo 12 para su consideración como tales. 3. Las entidades arrendatarias podrán optar, a través de una comunicación a la Hacienda Tributaria de Navarra en los términos que ésta determine, por establecer que el momento temporal a que se refiere el apartado 2.
89. b)se corresponda con el momento del inicio efectivo de la construcción del activo, atendiendo al cumplimiento simultáneo de los siguientes requisitos:
90. a)Que se trate de activos que tengan la consideración de elementos del inmovilizado material que sean objeto de un contrato de arrendamiento financiero, en el que las cuotas del referido contrato se satisfagan de forma significativa antes de la finalización de la construcción del activo.
91. b)Que la construcción de estos activos implique un período mínimo de 12 meses.
92. c)Que se trate de activos que reúnan requisitos técnicos y de diseño singulares y que no se correspondan con producciones en serie. 4. A las cantidades, fiscalmente deducibles, aplicadas a la recuperación del coste del bien, que deban integrarse en la base imponible con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales que se hubieran acogido al régimen previsto en este artículo, no les será de aplicación la exención por reinversión regulada en el artículo 37. CAPÍTULO IV Pérdidas por deterioro, provisiones y contribuciones a planes de pensiones Artículo 20. Correcciones de valor: pérdida por deterioro del valor de los elementos patrimoniales. 1. 1.º Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:
93. a)Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.
94. b)Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
95. c)Que el deudor o, si éste fuese una entidad, alguno de los administradores o representantes de ella, esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
96. d)Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o de un procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro. 2.º No serán deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto cuando sean objeto de un procedimiento judicial o arbitral que verse sobre su existencia o cuantía:
97. a)Los adeudados por entidades de Derecho público.
98. b)Los afianzados por entidades de Derecho público, de crédito o sociedades de garantía recíproca, en el importe afianzado.
99. c)Los asegurados con cualquier modalidad de garantía de naturaleza real, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía.
100. d)Los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución, en el importe garantizado.
101. e)Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.
102. f)Las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
103. g)Las pérdidas basadas en estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores. 3.º En el supuesto de entidades financieras sometidas a la tutela administrativa del Banco de España serán aplicables las disposiciones específicas dictadas al efecto. Reglamentariamente se establecerán las normas relativas a la deducibilidad de las correcciones valorativas por deterioro de valor de los instrumentos de deuda valorados por su coste amortizado que posean los fondos de titulización a que se refiere el artículo 10.1.g). 2. No serán deducibles:
104. a)Las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio.
105. b)Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades.
106. c)Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda. Las pérdidas por deterioro señaladas en este apartado serán deducibles en los términos establecidos en el artículo 26. Artículo 20. Correcciones de valor: pérdida por deterioro del valor de los elementos patrimoniales. 1. 1.º Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:
107. a)Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.
108. b)Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
109. c)Que el deudor o, si éste fuese una entidad, alguno de los administradores o representantes de ella, esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
110. d)Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o de un procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro. 2.º No serán deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto cuando sean objeto de un procedimiento judicial o arbitral que verse sobre su existencia o cuantía:
111. a)Los adeudados por entidades de Derecho público.
112. b)Los afianzados por entidades de Derecho público, de crédito o sociedades de garantía recíproca, en el importe afianzado.
113. c)Los asegurados con cualquier modalidad de garantía de naturaleza real, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía.
114. d)Los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución, en el importe garantizado.
115. e)Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.
116. f)Las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
117. g)Las pérdidas basadas en estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores. 3.º En el supuesto de entidades financieras sometidas a la tutela administrativa del Banco de España serán aplicables las disposiciones específicas dictadas al efecto. Reglamentariamente se establecerán las normas relativas a la deducibilidad de las correcciones valorativas por deterioro de valor de los instrumentos de deuda valorados por su coste amortizado que posean los fondos de titulización a que se refiere el artículo 10.1.g). 2. No serán deducibles:
118. a)Las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio.
119. b)Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades respecto de la que se den las siguientes circunstancias: 1.ª que, en el periodo impositivo en que se registre el deterioro, no se cumpla el requisito establecido en el artículo 35.1.a), y 2.ª que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, en dicho periodo impositivo se cumpla el requisito establecido en el artículo 35.1.b).
120. c)Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda. Las pérdidas por deterioro señaladas en este apartado serán deducibles en los términos establecidos en el artículo 26. En el supuesto previsto en la letra
121. b)anterior, aquellas serán deducibles siempre que las circunstancias señaladas se den durante el año anterior al día en que se produzca la transmisión o baja de la participación. Se modifica, con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2018, el apartado 2 por el art. 3.2 de la Ley Foral 16/2017, de 27 de diciembre. Ref. BOE-A-2018-801 Artículo 21. Provisiones. 1. No serán deducibles los siguientes gastos relacionados con provisiones:
122. a)Los derivados de obligaciones implícitas o tácitas.
123. b)Los relativos a provisiones derivadas de retribuciones a largo plazo al personal, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 22.
124. c)Los de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio, utilizados como fórmula de retribución a los empleados, y que se satisfagan en efectivo.
125. d)Los concernientes a los costes de cumplimiento de contratos que excedan de los beneficios económicos que se espere obtener de aquellos.
126. e)Los derivados de reestructuraciones, excepto si se refieren a obligaciones legales o contractuales y no meramente tácitas.
127. f)Los relativos al riesgo de devoluciones de ventas. 2. Los gastos correspondientes a actuaciones medioambientales serán deducibles cuando se correspondan con un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria. Reglamentariamente se establecerá el procedimiento para la resolución de los planes que se formulen. 3. Los gastos que, de conformidad con los dos apartados anteriores, no hubieran resultado fiscalmente deducibles, se integrarán en la base imponible del periodo impositivo en el que se aplique la provisión o en que se destine el gasto a su finalidad. 4. Los gastos de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio, utilizados como fórmula de retribución a los empleados, y que se satisfagan con la entrega de aquellos, serán fiscalmente deducibles en el periodo impositivo en que se entreguen dichos instrumentos. 5. Los gastos relativos a las provisiones técnicas realizadas por las entidades aseguradoras serán deducibles hasta el importe de las cuantías mínimas establecidas por las normas aplicables al efecto. Con ese mismo límite, el importe de la dotación en el ejercicio a la reserva de estabilización será deducible en la determinación de la base imponible, aun cuando no se haya integrado en la cuenta de pérdidas y ganancias. Cualquier aplicación de dicha reserva se integrará en la base imponible del periodo impositivo en el que se produzca. Las correcciones por deterioro de primas o cuotas pendientes de cobro serán incompatibles, para los mismos saldos, con la dotación para la cobertura de posibles insolvencias de deudores. 6. Serán deducibles los gastos relativos al fondo de provisiones técnicas efectuados por las sociedades de garantía recíproca con cargo a su cuenta de pérdidas y ganancias hasta que el mencionado fondo alcance la cuantía mínima obligatoria a que se refiere el artículo 9 de la Ley 1/1994, de 11 de marzo, sobre Régimen Jurídico de las Sociedades de Garantía Recíproca. Las dotaciones que excedan las cuantías obligatorias serán deducibles en un 75 por 100. No se integrarán en la base imponible las subvenciones otorgadas por las Administraciones Públicas a las sociedades de garantía recíproca ni las rentas que se deriven de dichas subvenciones, siempre que unas y otras se destinen al fondo de provisiones técnicas. Lo previsto en este apartado también se aplicará a las sociedades de reafianzamiento en cuanto a las actividades que, de acuerdo con lo previsto en el artículo 11 de la Ley 1/1994, han de integrar necesariamente su objeto social. 7. Los gastos inherentes a los riesgos derivados de garantías de reparación y revisión serán deducibles hasta el importe necesario para determinar un saldo de la provisión no superior al resultado de aplicar a las ventas con garantías vivas a la conclusión del periodo impositivo, el porcentaje determinado por la proporción en que se hubieran hallado los gastos realizados para hacer frente a las garantías habidas en el periodo impositivo y en los dos anteriores en relación con las ventas con garantías realizadas en dichos periodos impositivos. Lo dispuesto en el párrafo anterior también se aplicará a las dotaciones para la cobertura de gastos accesorios por devoluciones de ventas. En los supuestos de entidades de nueva creación, de entidades que inicien nuevas actividades o que las reinicien de nuevo sin que hayan transcurrido tres ejercicios, el porcentaje fijado en el párrafo primero de este apartado será el que resulte del ejercicio o ejercicios en los cuales la entidad haya operado. Artículo 22. Contribuciones a planes de pensiones y para la cobertura de contingencias análogas. 1. No obstante lo dispuesto en el artículo 21.1.b), serán deducibles las contribuciones de los promotores de planes de pensiones regulados en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, así como las realizadas a planes de previsión social empresarial. Dichas contribuciones se imputarán a cada partícipe o asegurado, en la parte correspondiente, salvo las realizadas a planes de pensiones de manera extraordinaria por aplicación del artículo 5.3.
128. c)del citado Texto Refundido. 2. Serán igualmente deducibles las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a las de los planes de pensiones siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
129. a)Que sean imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculan las prestaciones.
130. b)Que se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepción de las prestaciones futuras.
131. c)Que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones. 3. Asimismo, serán deducibles las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras contempladas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, siempre que se cumplan los requisitos recogidos en el apartado 2 de este artículo, y las contingencias cubiertas sean las previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. 4. No serán deducibles, en el periodo impositivo en que se efectúen, los gastos por provisiones y fondos internos para la cobertura de contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. Estos gastos serán fiscalmente deducibles en el periodo impositivo en que se abonen las prestaciones. Artículo 22. Contribuciones a planes de pensiones y para la cobertura de contingencias análogas. 1. No obstante lo dispuesto en el artículo 21.1.b), serán deducibles las contribuciones de los promotores de planes de pensiones regulados en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, así como las realizadas a planes de previsión social empresarial. Dichas contribuciones se imputarán a cada partícipe o asegurado, en la parte correspondiente, salvo las realizadas a planes de pensiones de manera extraordinaria por aplicación del artículo 5.3.
132. c)del citado Texto Refundido. 2. Serán igualmente deducibles las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a las de los planes de pensiones siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
133. a)Que sean imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculan las prestaciones.
134. b)Que se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepción de las prestaciones futuras.
135. c)Que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones. 3. Asimismo, serán deducibles las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras contempladas en la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de los fondos de pensiones de empleo, siempre que se cumplan los requisitos recogidos en el apartado 2 de este artículo, y las contingencias cubiertas sean las previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. 4. No serán deducibles, en el periodo impositivo en que se efectúen, los gastos por provisiones y fondos internos para la cobertura de contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. Estos gastos serán fiscalmente deducibles en el periodo impositivo en que se abonen las prestaciones. Se modifica el apartado 3 por el art. 3.1 de la Ley Foral 29/2019, de 23 de diciembre. Ref. BOE-A-2020-450 CAPÍTULO V Otras limitaciones a la deducibilidad de gastos Artículo 23. Gastos fiscalmente no deducibles. 1. Con carácter general, no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles los que no se hallen correlacionados con los ingresos. En particular, no serán fiscalmente deducibles:
136. a)Los que representen una retribución de los fondos propios. A los efectos de lo previsto en esta ley foral, tendrá la consideración de retribución de fondos propios, la correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable. Asimismo, tendrá la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente a los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
137. b)Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.
138. c)Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo.
139. d)Las pérdidas del juego.
140. e)Los donativos y liberalidades, sin perjuicio de lo dispuesto en la Ley Foral 10/1996, de 2 de julio, reguladora del régimen tributario de las fundaciones y de las actividades de patrocinio, y en la Ley Foral 8/2014, de 16 de mayo, reguladora del mecenazgo cultural y de sus incentivos fiscales en la Comunidad Foral de Navarra. No se entenderán comprendidos en esta letra las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.
141. f)Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en los mismos, excepto cuando el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada por motivos económicos justificados.
142. g)Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.
143. h)Los gastos que excedan, para cada perceptor, del importe de 1.000.000 de euros, aun cuando se satisfagan en varios periodos impositivos, derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 14.2.
144. c)de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, o de ambas. A estos efectos, se computarán las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas consolidadas.
145. i)Los sobornos y demás gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
146. j)Los gastos correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que, como consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas, no generen ingreso o generen un ingreso exento o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10 por 100. Las disposiciones relativas a la transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados fiscalmente como no deducibles. 2. Los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores, los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa, así como los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestaciones de servicios, serán deducibles en las cuantías y con los requisitos siguientes:
147. a)El 50 por 100 de los gastos relativos a servicios de restauración, hostelería, viajes y desplazamientos, con el límite máximo para el conjunto de esos conceptos del 1 por 100 del importe neto de la cifra de negocios.
148. b)Los regalos y demás obsequios siempre que el importe unitario por destinatario y período impositivo no exceda de 300 euros y quede constancia documental de la identidad del receptor. En el supuesto de que los citados gastos excedan del importe señalado serán deducibles hasta esa cuantía. 3. Los gastos derivados de la utilización de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas serán deducibles de acuerdo con las siguientes reglas:
149. a)Con carácter general será deducible el 50% de los gastos que estén relacionados con la adquisición, arrendamiento, reparación, mantenimiento, amortización y cualquier otro vinculado a la utilización de los mencionados vehículos, con los siguientes límites por vehículo y año: 1.º En concepto de gastos de amortización, arrendamiento o cesión, el 50% del importe que resulte de multiplicar el porcentaje de amortización utilizado por el contribuyente por 25.000 euros. 2.º Por el resto de los conceptos relacionados con su utilización, incluidos los gastos financieros relacionados con la adquisición de los mencionados vehículos, 4.000 euros. En el supuesto que una misma persona utilice simultáneamente más de un vehículo de los referidos en esta letra, los límites señalados se aplicarán por persona y año, con independencia del número de vehículos que utilice.
150. b)En el supuesto de que la entidad pruebe fehacientemente la afectación exclusiva al desarrollo de una actividad económica o haya sido imputada, en concepto de retribución en especie, a la persona que los utiliza, la cantidad correspondiente de acuerdo con lo establecido en el artículo 16 de la ley foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los gastos a que se refiere la letra
151. a)serán deducibles, en su totalidad con los siguientes límites: 1.º En concepto de gastos de amortización, arrendamiento o cesión, el importe que resulte de multiplicar el porcentaje de amortización utilizado por el contribuyente por 25.000 euros. 2.º Por el resto de los conceptos relacionados con su utilización, incluidos los gastos financieros relacionados con la adquisición de los mencionados vehículos, 7.000 euros.
152. c)Los porcentajes de amortización a que se refieren las letras
153. a)y
154. b)serán las resultantes de las tablas de amortización reglamentariamente aprobadas.
155. d)Si el vehículo no hubiera sido utilizado por el contribuyente durante una parte del año, los límites señalados en las presentes reglas se calcularán proporcionalmente al tiempo de utilización.
156. e)No obstante lo establecido en las letras
157. a)y b), serán deducibles todos los gastos que estén relacionados con la adquisición, arrendamiento, reparación, mantenimiento, amortización y cualquier otro vinculado a la utilización de los siguientes vehículos: 1.º Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías. 2.º Los utilizados en las prestaciones de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación. 3.º Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas. 4.º Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación. 5.º Los utilizados en servicios de vigilancia. 6.º Los vehículos que se utilicen de forma efectiva y exclusiva en la actividad de alquiler mediante contraprestación, por entidades dedicadas con habitualidad a esta actividad. 7.º Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales. 4. No serán deducibles los gastos que estén relacionados con la adquisición, arrendamiento, reparación, mantenimiento, amortización y cualquier otro vinculado a la utilización de embarcaciones o buques de recreo o de deportes náuticos o de aeronaves, salvo que se pruebe fehacientemente su afectación a una actividad económica, en cuyo caso se les aplicarán los límites y requisitos establecidos en el apartado 3. Artículo 23. Gastos fiscalmente no deducibles. 1. Con carácter general, no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles los que no se hallen correlacionados con los ingresos. En particular, no serán fiscalmente deducibles:
158. a)Los que representen una retribución de los fondos propios. A los efectos de lo previsto en esta ley foral, tendrá la consideración de retribución de fondos propios, la correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable. Asimismo, tendrá la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente a los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
159. b)Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.
160. c)Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo.
161. d)Las pérdidas del juego.
162. e)Los donativos y liberalidades, sin perjuicio de lo dispuesto en la Ley Foral 10/1996, de 2 de julio, reguladora del régimen tributario de las fundaciones y de las actividades de patrocinio, y en la Ley Foral 8/2014, de 16 de mayo, reguladora del mecenazgo cultural y de sus incentivos fiscales en la Comunidad Foral de Navarra. No se entenderán comprendidos en esta letra las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.
163. f)Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en los mismos, excepto cuando el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada por motivos económicos justificados. Las disposiciones relativas a la transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados fiscalmente como no deducibles.
164. g)Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.
165. h)Los gastos que excedan, para cada perceptor, del importe de 1.000.000 de euros, aun cuando se satisfagan en varios periodos impositivos, derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 14.2.
166. c)de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, o de ambas. A estos efectos, se computarán las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas consolidadas.
167. i)Los sobornos y demás gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
168. j)Los gastos correspondientes a operaciones realizadas con personas o en